Le contentieux des recettes publiques : dispositions communes et procédures propres aux impôts et aux recettes non fiscales

LE CONTENTIEUX DES RECETTES PUBLIQUES EN RÉPUBLIQUE DÉMOCRATIQUE DU CONGO : Dispositions communes, procédures propres aux impôts et aux recettes non fiscales, et contentieux du contrôle de second degré (IGF)

Par

Edmond Cibamba Diata
Avocat, Mandataire en mines et carrières agréé,
Chef de travaux, Arbitre à la CCJA
et Doctorant en Administration des affaires

RESUME

Le contentieux des recettes publiques recouvre l’ensemble des litiges qui opposent les redevables à l’Administration à l’occasion du contrôle, de l’assiette, du recouvrement et de la sanction des prélèvements dus au Trésor public. En République Démocratique du Congo, il s’organise autour de deux régimes parallèles — celui des impôts, gouverné par la Loi n° 004/2003 du 13 mars 2003 portant réforme des procédures fiscales, et celui des recettes non fiscales (droits, taxes et redevances), gouverné par l’Ordonnance-Loi n° 13/003 du 23 février 2013 portant réforme des procédures relatives à l’assiette, au contrôle et aux modalités de recouvrement des recettes non fiscales — et d’un troisième étage, transversal, constitué par le contrôle de second degré de l’Inspection générale des Finances (IGF). Ces régimes partagent un socle commun : de larges prérogatives de contrôle, de communication, de recherche, d’enquête et de visite reconnues à l’Administration ; un préalable administratif obligatoire ; la distinction entre contentieux de l’assiette et contentieux du recouvrement ; et des garanties exorbitantes du Trésor. Ils divergent toutefois quant aux titres, aux délais, aux juridictions et à la prescription. Le présent article expose successivement les dispositions contentieuses communes, les procédures propres aux impôts, celles propres aux recettes non fiscales, puis le contentieux du contrôle de second degré exercé par l’IGF, en s’appuyant sur la pratique récente et sur l’avis RITE 043 du Conseil d’État. Une attention particulière est portée à la répartition fonctionnelle des agents de la DGI — vérificateurs et inspecteurs — et à la contre-vérification interne confiée à son Inspection des services, dont l’article précise l’articulation avec le contrôle de second degré de l’IGF.

INTRODUCTION

L’impôt demeure la principale ressource de l’État, mais il n’en est pas l’unique. À côté des prélèvements de nature fiscale coexistent, en droit congolais, des recettes dites « non fiscales » — droits, taxes rémunératoires, redevances et produits domaniaux et de participations — dont le poids budgétaire est considérable. L’établissement et la perception de ces deux catégories de ressources engendrent fréquemment des divergences entre l’Administration et les assujettis. C’est de ces divergences que naît le contentieux des recettes publiques.

Au sens large, le contentieux fiscal englobe tout litige ayant un objet fiscal ; au sens étroit retenu ici, il désigne le litige individuel relatif soit à l’assiette et à la liquidation, soit au recouvrement de la créance publique[1]. À cette dualité d’objet s’ajoute, en droit congolais, une dualité de degrés de contrôle : le contrôle de premier degré, exclusivement réservé aux régies financières (DGI, DGDA, DGRAD), et le contrôle de second degré, ou contre-vérification, exercé par l’Inspection générale des Finances. Chacun de ces axes engendre son propre contentieux.

La difficulté pratique tient à la coexistence de corps de règles distincts dont la combinaison déroute le redevable : la Loi n° 004/20032003 portant réforme des procédures fiscales, telle que modifiée et complétée à ce jour (ci-après « LPF) ; l’Ordonnance-Loi n° 13/003 portant réforme des procédures relatives à l’assiette, au contrôle et aux modalités de recouvrement des recettes non fiscales, telle que modifiée et complétée à ce jour (ci-après « O.-L. RNF ») ; et l’Ordonnance n° 87-323 du 15 septembre 1987 portant création de l’inspection générale des finances, en abrégé « IGF », telle que modifiée et complétée à ce jour. Maîtriser l’un de ces régimes ne dispense pas de connaître les autres, tant leurs solutions, parentes dans leur principe, divergent dans leur détail.

L’étude se propose de systématiser l’ensemble. Elle examine successivement les dispositions contentieuses communes aux impôts et aux recettes non fiscales (première partie), les procédures contentieuses propres aux impôts (deuxième partie), celles propres aux recettes non fiscales (troisième partie), puis le contentieux du contrôle de second degré exercé par l’IGF (quatrième partie), avant une analyse critique et des perspectives de réforme.

PREMIERE PARTIE : LES DISPOSITIONS CONTENTIEUSES COMMUNES AUX IMPOTS ET AUX RECETTES NON FISCALES

Par-delà la dualité des textes, les deux régimes reposent sur un même socle normatif et institutionnel (I), confèrent à l’Administration les mêmes prérogatives de contrôle et d’investigation, qui constituent l’amont du contentieux (II), partagent un noyau de principes directeurs (III) et reconnaissent au Trésor des garanties identiques (IV).

I. Le socle normatif et institutionnel commun

A. Les fondements constitutionnels et organiques

Le contentieux des recettes publiques trouve son fondement premier dans la Constitution du 18 février 2006, qui réserve à la loi la fixation de l’assiette, du taux et des modalités de recouvrement des impositions, consacre le devoir fiscal du citoyen et institue un ordre de juridictions administratives — Conseil d’État, Cours administratives d’appel et Tribunaux administratifs[2]. Cet ordre a été organisé par la Loi organique n° 16/027 du 15 octobre 2016[3], dont l’installation demeure inachevée : le Conseil d’État est opérationnel, mais nombre de Tribunaux administratifs et de Cours administratives d’appel ne le sont pas, de sorte que, dans plusieurs ressorts, les juridictions de l’ordre judiciaire continuent d’exercer, par intérim et souvent sans base textuelle expresse, des attributions normalement dévolues au juge administratif[4]. S’y ajoute la Loi n° 11/011 du 13 juillet 2011 relative aux finances publiques (ci-après « LFP ») et le Règlement général sur la comptabilité publique, auxquels l’O.-L. RNF renvoie expressément.

B. La dualité des textes et leur parenté structurelle

La LPF régit les impôts perçus par la DGI ; l’O.-L. RNF régit les droits, taxes et redevances encadrés par la DGRAD. Ces deux textes sont rédigés selon un même moule : on y retrouve, terme pour terme ou presque, les mêmes notions — assiette, fait générateur, exigibilité, liquidation, recouvrement amiable et forcé, titre exécutoire, poursuites, pénalités d’assiette et de recouvrement, garanties du Trésor, voies de recours. Cette parenté n’est pas fortuite : l’O.-L. RNF a voulu doter les recettes non fiscales d’un cadre procédural calqué sur celui, plus ancien, des impôts. L’analyse comparée n’en est que plus pertinente.

II. Les prérogatives de contrôle et d’investigation de l’Administration (l’amont du contentieux)

Le contentieux ne naît pas du néant : il prend sa source dans l’exercice des prérogatives par lesquelles l’Administration s’assure de la sincérité des déclarations et débusque les éléments éludés. Ces prérogatives, largement parallèles dans les deux régimes, conditionnent la régularité des impositions ultérieures ; leur méconnaissance constitue, en aval, un moyen de contestation. Il convient donc de les exposer.

A. Le droit de contrôle

L’Administration des Impôts a le pouvoir exclusif de vérifier, sur pièces ou sur place, l’exactitude des déclarations (art. 25 LPF). Le contrôle sur pièces, opéré au bureau sans avis préalable, est un simple contrôle de cohérence (art. 26). Le contrôle sur place revêt la forme d’une vérification de comptabilité générale (tous impôts, toute la période non prescrite) ou ponctuelle (un seul impôt, période inférieure à un exercice) (art. 28), strictement encadrée dans sa durée sous peine de nullité des impositions — trois, six ou neuf mois selon la taille de l’entreprise, un mois pour le contrôle ponctuel (art. 30 bis)[5]. En matière de recettes non fiscales, la DGRAD dispose d’un pouvoir équivalent de contrôle sur place ou sur pièces de l’exactitude des déclarations et des paiements (art. 75 et 75 bis O.-L. RNF), la contre-vérification interne relevant de ses inspecteurs.

B. Le droit de communication et de recherche

Les agents de l’Administration ont le droit général d’obtenir, de toute personne publique ou privée, communication des pièces nécessaires à l’établissement des impôts (art. 46 LPF) ; le secret professionnel ne leur est pas opposable par les administrations et organismes publics (art. 48). Le droit de recherche, exercé sur ordre de mission, autorise les investigations destinées à collecter des renseignements à incidence fiscale et à mettre en évidence les systèmes de fraude, avec accès aux locaux professionnels durant les heures d’activité (art. 46 bis)[6]. Des obligations de communication pèsent corrélativement sur les banques, les administrations et les tiers (art. 47 à 52).

C. Le droit d’enquête

Institué en 2013, le droit d’enquête permet aux agents, munis d’un ordre de mission, de se faire présenter et de copier les factures, livres et documents professionnels se rapportant à des opérations facturées, d’accéder aux locaux professionnels et de procéder à des constatations matérielles, chaque intervention étant consignée dans un procès-verbal (art. 56 bis à 56 ter B). Ce droit a une portée délibérément circonscrite : il ne peut, à lui seul, donner lieu à une notification de redressement, et ses constatations ne sont opposables que dans le cadre des procédures de contrôle (art. 56 ter C)[7].

D. Le droit de visite et de saisie

Prérogative la plus intrusive, le droit de visite et de saisie suppose, lorsqu’existent des présomptions de soustraction (achats ou ventes sans facture, factures fictives, écritures inexactes), l’autorisation préalable et motivée du Procureur de la République, qui en contrôle le bien-fondé ; seuls les agents revêtus de la qualité d’officier de police judiciaire peuvent y procéder, sous l’autorité de l’Administration fiscale, à charge de restituer les pièces saisies dans les six mois (art. 56 quarto A à I)[8]. L’autorisation du Procureur est elle-même susceptible de recours devant le Tribunal de grande instance, premier point de contact entre ces prérogatives et le contentieux.

III. Les principes directeurs communs au contentieux des recettes publiques

A. La distinction structurante entre contentieux de l’assiette et contentieux du recouvrement

Quel que soit le prélèvement, sa mise en œuvre se déroule en trois temps : la fixation de l’assiette (ce qui est taxé), la liquidation (le calcul) et le recouvrement (l’encaissement). De cette séquence découle la summa divisio du contentieux. Le contentieux de l’assiette — ou contentieux d’imposition — porte sur l’existence, la base, le taux et le bien-fondé du prélèvement ; il met en cause la légalité et le quantum de la dette. Le contentieux du recouvrement, en revanche, ne discute plus l’existence de la créance mais la régularité des actes par lesquels l’Administration entend en obtenir le paiement forcé. Cette distinction, commune aux deux régimes, commande la nature des moyens recevables et la juridiction compétente.

B. Le préalable administratif obligatoire

Dans les deux régimes et pour les deux contentieux, le redevable ne peut saisir le juge qu’après avoir préalablement porté sa contestation devant l’Administration. La règle, héritée du droit administratif général — « l’Administration d’abord, le juge après » —, est sanctionnée avec rigueur : le recours porté directement devant le juge, sans réclamation préalable, est irrecevable, et ce défaut n’est pas régularisable en cours d’instance[9].

C. La règle de non-suspension de l’exigibilité et ses tempéraments

Deuxième principe cardinal, souvent énoncé de manière trop absolue : l’introduction d’une réclamation, d’un recours en appel ou d’un pourvoi en cassation ne suspend pas, en principe, l’exigibilité de la créance ni l’application des pénalités (art. 110 LPF; art. 63 et 73 O.-L. RNF). C’est la traduction de l’adage « payer d’abord, contester ensuite ». Cette règle appelle toutefois deux séries de tempéraments qu’il importe de ne pas confondre.

Le premier tempérament joue au stade administratif et concerne l’assiette : le redevable peut solliciter un sursis (de recouvrement en matière d’impôts, de paiement en matière de recettes non fiscales) à la condition de consigner une fraction de la somme contestée — le dixième du supplément d’impôt litigieux (art. 110) LPF ou dix pour cent du principal contesté (art. 63 et 64 O.-L. RNF).

Le second tempérament, plus radical et trop souvent négligé, joue au stade juridictionnel et concerne le recouvrement : la saisine du juge emporte suspension automatique des poursuites. L’article 72, alinéa 4, de la LPF est explicite : « En cas de recours juridictionnel, les mesures de poursuite sont suspendues jusqu’à la décision judiciaire dès que le Tribunal se déclare saisi.» L’O.-L. RNF retient une solution identique : dès la signification de l’assignation à l’Administration des recettes non fiscales, l’opposition suspend l’exécution de la saisie jusqu’à la décision judiciaire définitive (art. 48)[10]. Cette suspension n’est cependant pas indéfinie : elle est levée si la décision n’intervient pas dans le délai de trente jours imparti au juge. Il faut donc se garder d’affirmer, sans nuance, que « le recours ne suspend jamais » : si le recours d’assiette laisse subsister l’exigibilité, le recours du recouvrement, lui, paralyse les poursuites dès la saisine du tribunal.

D. Le traitement commun de l’erreur matérielle et du double emploi

Les deux textes reconnaissent enfin à l’Administration le pouvoir d’accorder d’office, même après l’expiration des délais de réclamation, le dégrèvement des surimpositions résultant d’erreurs matérielles ou de doubles emplois (art. 105 LPF ; art. 67 bis et 73 bis O.-L. RNF), selon des définitions rigoureusement parallèles. Ce mécanisme de redressement gracieux constitue une soupape commune aux deux contentieux.

IV. Les garanties communes du Trésor public

La symétrie se prolonge au stade de l’exécution. Pour le recouvrement de ses créances, le Trésor jouit, dans les deux régimes, d’un privilège général sur l’ensemble des biens du redevable, d’une hypothèque légale sur ses immeubles et de mécanismes de solidarité (représentant des sociétés étrangères, cédant et cessionnaire, dirigeants ayant organisé l’insolvabilité). L’avis à tiers détenteur — par lequel l’Administration enjoint aux dépositaires de fonds du redevable de payer à son acquit — figure dans les deux corps de règles, assorti du même délai de réponse de soixante-douze heures. Les frais de poursuite obéissent à des taux identiques (commandement 3 %, saisie 5 %, vente 3 % : art. 100 LPF ; art. 49 O.-L. RNF). Seule la durée de prescription du recouvrement diffère — quinze ans pour les impôts (art. 73 LPF), dix ans pour les recettes non fiscales (art. 58 O.-L. RNF).

DEUXIEME PARTIE : LES PROCEDURES CONTENTIEUSES EN MATIERE D’IMPOTS

Le contentieux fiscal proprement dit se dédouble selon la summa divisio rappelée plus haut : le contentieux de l’assiette (I) et le contentieux du recouvrement (II).

I. Le contentieux de l’assiette (contentieux d’imposition)

A. La genèse : le contrôle fiscal et la procédure de redressement contradictoire

Le contentieux de l’assiette prend le plus souvent sa source dans les opérations de contrôle (art. 25 à 45 LPF) déjà décrites. Lorsque des insuffisances, inexactitudes ou omissions sont relevées, l’Administration engage la procédure contradictoire : elle notifie des redressements chiffrés et motivés (art. 36), à charge pour elle de supporter la preuve. Le redevable dispose de vingt jours pour confirmer ou présenter ses observations ; son silence vaut acceptation (art. 37). Si ses observations sont fondées, l’Administration abandonne tout ou partie des redressements (art. 38)[11]. La garantie contre les changements de doctrine (art. 39) complète ce dispositif protecteur.

B. La répartition fonctionnelle au sein de la DGI : vérificateurs, inspecteurs et contre-vérification interne

Le contrôle dont procède le contentieux de l’assiette est l’œuvre d’agents dont il importe de préciser la qualité, car la compétence de l’agent conditionne la régularité de l’imposition. La DGI, créée par le Décret n° 017/2003 du 2 mars 2003 — modifié et complété par le Décret n° 011/43 du 22 novembre 2011 puis par le Décret n° 22/52 du 30 décembre 2022 —, voit son personnel de carrière organisé par le Décret n° 108/2003 du 2 mars 2003 portant règlement d’administration relatif au personnel de carrière, qui répartit les agents en trois corps : les Inspecteurs des impôts, les Vérificateurs des impôts et les Huissiers fiscaux. Cette tripartition n’est pas seulement hiérarchique ; elle recouvre une division fonctionnelle des tâches dont dépend, en aval, l’appréciation de la régularité du contrôle[12].

Les Vérificateurs des impôts forment le corps technique d’exécution du contrôle fiscal opérationnel : ce sont eux qui, munis d’un ordre de vérification, examinent les déclarations, conduisent les vérifications sur place, contrôlent les livres et pièces comptables, relèvent les insuffisances, omissions et dissimulations, proposent les redressements et rédigent les rapports de vérification (art. 25 à 30 LPF). En pratique, l’essentiel des missions de vérification comptable auprès des entreprises leur incombe.

Les Inspecteurs des impôts constituent, quant à eux, le corps supérieur de conception, d’encadrement et de commandement. À ce titre, ils dirigent les services fiscaux, supervisent les vérificateurs comme chefs de brigade, de centre ou de division, valident les propositions de redressement importantes, concourent à l’interprétation des textes et à l’élaboration des instructions administratives, conduisent les contrôles complexes et les dossiers sensibles, et interviennent dans l’examen des réclamations et le suivi du contentieux. Dans une vérification déterminée, l’ordre de mission est ainsi exécuté par des vérificateurs sous la supervision d’inspecteurs qui en approuvent les conclusions.

De cette architecture découle la réponse à une question pratique récurrente : les Inspecteurs des impôts peuvent-ils, après le contrôle conduit par les Vérificateurs, procéder à une contre-vérification du contribuable ? La réponse est affirmative, mais doublement encadrée. D’une part, le Décret n° 017/2003 dote la DGI d’une Inspection des services, expressément chargée — sur ordre du Directeur Général — du contrôle des directions et services ainsi que des missions d’enquête et de contre-vérification fiscale ; au plan local, chaque Direction urbaine ou provinciale dispose d’une Inspection des services exerçant une compétence analogue sur demande du Directeur urbain ou provincial. La contre-vérification interne à la DGI existe donc bel et bien : elle relève du pouvoir hiérarchique et de supervision propre à la régie. D’autre part, et c’est sa limite cardinale, cette contre-vérification interne ne saurait s’affranchir de la garantie inscrite au Titre II de la LPF, selon laquelle un impôt ou une période déjà contrôlés ne peuvent plus être vérifiés à nouveau, sauf dénonciation de fraudes dont une enquête doit préalablement établir l’existence (art. 30 LPF). Il faut, partant, distinguer deux opérations de nature distincte : le contrôle de la qualité du travail des vérificateurs — supervision et révision interne des rapports, toujours licites —, et la reprise d’une vérification close au regard du même impôt et de la même période — prohibée hors l’exception de fraude préalablement établie. L’Inspection des services contrôle d’abord le service ; elle ne peut rouvrir le dossier du contribuable que dans les strictes limites de cette garantie[13].

C. La taxation d’office et le renversement de la charge de la preuve

Par exception, l’Administration procède à la taxation d’office dans les cas limitativement énumérés à l’article 41 : absence de déclaration ou de comptabilité, défaut de production des pièces, rejet d’une comptabilité irrégulière, opposition au contrôle, activité occulte, non-désignation d’un représentant par une société étrangère. Le rejet de comptabilité et l’opposition à contrôle doivent préalablement faire l’objet d’un procès-verbal, à peine de nullité. La conséquence est lourde : le redevable taxé d’office ne bénéficie pas du délai de l’article 37 et, surtout, ne conserve le droit de réclamer qu’après l’AMR, avec renversement de la charge de la preuve, qui lui incombe désormais (art. 42)[14].

D. La réclamation contentieuse préalable (art. 104 à 107)

Avant toute saisine du juge, le redevable — ou son mandataire muni d’un mandat — doit se pourvoir en réclamation auprès du Directeur ou du Chef de Centre compétent, sans avoir à acquitter l’impôt. À peine de déchéance, la réclamation, qui doit être motivée, est introduite dans les trois mois de la déclaration ou de la réception de l’AMR (art. 104) — délai ramené de six à trois mois par la Loi de finances n° 20/020 du 28 décembre 2020. La décision doit intervenir dans les trois mois ; le silence vaut rejet (art. 105)[15].

E. Les voies de règlement amiable : dégrèvement d’office, recours gracieux et médiation

Outre le dégrèvement d’office (art. 105) et le recours gracieux en remise ou modération des pénalités ouvert au redevable indigent ou gêné (art. 105 ter), la Loi de finances n° 24/011 du 20 décembre 2024 a institué une Commission nationale de médiation, instance consultative, paritaire et indépendante (art. 108 bis), dont la saisine a été rendue suspensive des délais de recours par la Loi de finances n° 25/060 pour 2026 (art. 108 ter)[16], ce qui en accroît sensiblement l’intérêt pratique.

F. La phase juridictionnelle : la Cour administrative d’appel et le Conseil d’État

La décision de rejet peut être déférée à la Cour administrative d’appel dans les trois mois de la notification ou de l’expiration du délai imparti à l’Administration, sans demande nouvelle (art. 108). Le pourvoi en cassation est ouvert devant le Conseil d’État (art. 109). En cas d’erreur sur le fondement légal révélée après la décision de clôture, le Ministre peut autoriser le réexamen du litige article 109 bis)[17].

G. Le sursis de recouvrement (art. 110)

Le redevable qui conteste un supplément d’impôt peut bénéficier d’un sursis de recouvrement contre versement du dixième du supplément contesté ; le sursis ne s’applique pas, en revanche, aux impositions établies par taxation d’office, sauf le cas de l’erreur de droit de l’article 109 bis. En cas de rejet tacite, le sursis subsiste durant la phase juridictionnelle, sans faire obstacle aux pénalités de recouvrement en cas de rejet définitif.

II. Le contentieux du recouvrement des impôts

A. Le fondement : le privilège du préalable et les titres exécutoires

Le recouvrement forcé trouve sa raison d’être dans l’exigibilité de l’impôt et repose sur le privilège du préalable : créancier exorbitant, le Trésor émet des titres directement exécutoires, crédités d’une présomption de légalité justifiée par la nécessité d’assurer la perception continue de l’impôt[18]. Les actes d’imposition sont la déclaration auto-liquidative et l’AMR ; faute de paiement, ils sont suivis de poursuites engagées par le Receveur des Impôts.

B. Les actes de poursuite et l’objet circonscrit du litige (art. 72)

Les actes de poursuite sont au nombre de trois : avis à tiers détenteurs, saisies (et ventes), fermeture provisoire par scellés (art. 66). Le recouvrement constituant la phase ultime du processus d’imposition, le redevable ne peut plus y discuter ni le bien-fondé des impositions ni la régularité de la procédure les ayant établies, mais seulement la régularité des conditions dans lesquelles l’Administration entend le contraindre à payer[19]. L’article 72 circonscrit en conséquence les moyens : régularité en la forme de l’acte de poursuite, ou existence de l’obligation de payer (montant, paiements effectués, exigibilité, tout motif ne remettant pas en cause l’assiette et le calcul).

C. Les deux branches : contentieux de l’obligation de payer et contentieux des oppositions à poursuites

La doctrine distingue ainsi deux branches[20]. Dans le contentieux de l’obligation de payer, le destinataire conteste la cause des poursuites (absence d’imposition mise en recouvrement, dette acquittée, exonération, acomptes non imputés, somme non exigible, sursis ou délai obtenu, prescription). Dans le contentieux des oppositions à poursuites, il en critique la régularité formelle (vice du commandement, insaisissabilité, défaut de signification de l’avis à tiers détenteur, incompétence du Receveur, non-respect des délais), au moyen de règles empruntées au droit commun de l’exécution.

D. La procédure : réclamation au Receveur, suspension et Tribunal administratif

Toute contestation du recouvrement fait obligatoirement l’objet d’une réclamation préalable instruite par le Receveur des Impôts, qui accuse réception dans les quarante-huit heures puis se prononce dans les soixante-douze heures. À défaut de décision, ou en cas de décision insatisfaisante, le redevable doit, à peine de forclusion, saisir le Tribunal administratif dans les quinze jours. Comme on l’a souligné, dès que ce tribunal se déclare saisi, les mesures de poursuite sont suspendues jusqu’à la décision judiciaire (art. 72 al. 4) ; le tribunal statue au vu des seules justifications déjà présentées, dans les trente jours, faute de quoi la suspension est levée[21].

La compétence appartient au Tribunal administratif ; en attendant son installation, le Tribunal de grande instance en assume l’intérim sans texte exprès, ce dont témoigne une jurisprudence déjà nourrie du Tribunal de grande instance de la Gombe[22]. L’articulation des délais révèle une tension pratique : un avis à tiers détenteur s’exécute en huit jours, alors que le Receveur dispose de soixante-douze heures pour instruire la réclamation, en sorte que le contribuable aura souvent payé avant de pouvoir saisir utilement le juge.

E. La prescription de l’action en recouvrement (art. 73)

Le recouvrement des impôts se prescrit par quinze ans à compter du dépôt de la déclaration ou de l’émission de l’AMR, ce délai étant interrompu par tout acte de reconnaissance de la dette et tout acte interruptif de droit commun, une nouvelle prescription de quinze ans courant alors à compter du dernier acte interruptif[23].

TROISIEME PARTIE : LES PROCEDURES CONTENTIEUSES EN MATIERE DE RECETTES NON FISCALES

Le contentieux des droits, taxes et redevances obéit à une logique analogue, à travers des organes, des titres et des juridictions partiellement différents. On présentera le cadre propre à ces recettes (I), le contrôle et la procédure contradictoire de redressement (II), le contentieux de l’assiette (III), celui du recouvrement forcé (IV), le recours juridictionnel (V), puis quelques illustrations tirées de la pratique (VI) et une synthèse comparée (VII).

I. Le cadre normatif et institutionnel propre aux recettes non fiscales

L’O.-L. n° 13/003 régit l’assiette, le contrôle et le recouvrement des recettes non fiscales du Pouvoir central. Elle distingue trois fonctions confiées à des agents distincts : la constatation et la liquidation, opérées par les agents taxateurs des services d’assiette ; l’ordonnancement, opéré par les ordonnateurs de la DGRAD, qui établissent la note de perception ; et le recouvrement, assuré par le Receveur des recettes non fiscales (art. 1er, 5, 17, 22 et 30). En cas d’échec du recouvrement amiable, l’Administration recourt au recouvrement par voie de rôle, l’avertissement extrait de rôle ayant force exécutoire par la seule signature du Receveur (art. 40)[24].

II. Le contrôle et la procédure contradictoire de redressement (art. 85 à 89)

Le contrôle des recettes non fiscales obéit à une procédure contradictoire dont la méconnaissance vicie les titres ultérieurs. Aux termes des articles 85 et 86, tels que modifiés par la Loi de finances n° 22/071 du 28 décembre 2022, les opérations de contrôle s’achèvent par l’établissement d’une feuille d’observations et/ou d’une note de calcul, et se matérialisent par la notification d’un redressement ou d’une absence de redressement. Lorsqu’une irrégularité est constatée, les agents notifient à l’assujetti une feuille d’observations assortie de l’avis de redressement indiquant les faits et les motifs, et l’invitent à présenter ses observations motivées dans un délai de vingt jours ; ce n’est qu’à l’expiration de ce délai que les droits retenus sont mis en recouvrement[25]. Les montants retenus font l’objet d’un débat contradictoire sanctionné, selon le cas, par un procès-verbal d’accord, de désaccord ou de carence ; si les observations sont fondées, la DGRAD abandonne tout ou partie des redressements, à défaut de quoi elle les confirme par une lettre de réponse informant l’assujetti de la possibilité d’une réclamation contentieuse. Cette phase contradictoire est le pendant, en matière non fiscale, de la procédure de redressement des articles 36 à 38 de la LPF.

III. Le contentieux de l’assiette et de la liquidation (recours administratif)

Le redevable se pourvoit, par écrit, en réclamation contre le montant ordonnancé ou enrôlé, auprès du Directeur Général, Provincial ou Urbain de la DGRAD, dans un délai de trois mois (art. 61). À peine d’irrecevabilité, la réclamation doit être motivée, préciser les références du titre et — condition propre à ce régime — être accompagnée du paiement de la partie non contestée (art. 62). Elle ne suspend pas le paiement, mais le redevable peut obtenir un sursis de paiement des droits contestés en acquittant au moins dix pour cent du principal contesté (art. 63 et 64). La décision doit être notifiée dans les trois mois ; son absence vaut rejet (art. 68)[26].

IV. Le contentieux du recouvrement forcé

Les poursuites s’exercent en vertu des contraintes décernées par le Receveur des recettes non fiscales et signifiées par les huissiers du Trésor (art. 41 et 43 bis), après un dernier avertissement (quinze jours) puis un commandement (huit jours) (art. 43). Les actes de poursuite sont les mêmes qu’en matière d’impôts (art. 42). Le contentieux obéit à l’article 48, qui reproduit l’économie fiscale en s’en écartant sur deux points : toute contestation relève d’abord du Receveur, qui statue dans les huit jours ouvrables ; à défaut, le redevable saisit non un tribunal administratif mais le Tribunal de grande instance, et dans un délai de trente jours et non de quinze. Dès la signification de l’assignation, l’opposition suspend l’exécution de la saisie jusqu’à la décision définitive, qui doit intervenir dans les trente jours ; la décision rendue bénéficie de l’exécution provisoire nonobstant recours (art. 48 bis), le tribunal statuant sur les seules justifications déjà produites (art. 48 ter)[27].

V. Le recours juridictionnel en matière d’assiette (Cour administrative d’appel et cassation)

Il faut distinguer le juge du recouvrement (le Tribunal de grande instance, art. 48) du juge de l’assiette : la décision de rejet rendue sur la réclamation d’assiette relève de la Cour administrative d’appel (art. 69), dont la saisine est subordonnée à la réclamation préalable (art. 70) et enfermée dans un délai de trois mois sans demande nouvelle (art. 71). Le pourvoi en cassation est ouvert (art. 72), et le sursis légal doit être sollicité auprès de la Cour administrative d’appel (art. 74)[28].

VI. Illustrations tirées de la pratique : vices de procédure et de compétence

La pratique récente du contentieux des recettes non fiscales offre des illustrations éclairantes des moyens procéduraux[29].

A. Le « raccourci » dans la mise en recouvrement

Un premier moyen, fréquemment soulevé, tient à la violation de la procédure contradictoire des articles 85 et 86. Dans plusieurs affaires minières récentes, les agents de la DGRAD, après un procès-verbal de désaccord ou de carence, sont passés directement à l’établissement des titres de perception (notes de perception et bons à payer) sans avoir préalablement notifié la feuille d’observations assortie de l’avis de redressement ni ouvert le délai de vingt jours. Ce « raccourci » méconnaît la procédure légale et fonde une demande d’annulation des titres, sur le double visa des articles 24, alinéa 1er (qui prévoit l’annulation de la note de perception en cas de contestation justifiée) et 48, alinéa 1er (qui attribue au Receveur la connaissance de toutes les contestations relatives au paiement et aux poursuites). L’argument illustre que, même au stade du recouvrement, la régularité de la procédure d’assiette en amont peut être discutée lorsque le titre lui-même est entaché d’un vice de procédure.

B. La compétence des agents et le régime des missions mixtes

Un second moyen porte sur la compétence des agents. La constatation et la liquidation sont réservées aux agents taxateurs habilités des services d’assiette (art. 5 à 7, 10 et 17 O.-L. RNF). Si l’article 81 bis de la LPF autorise la DGRAD à effectuer, avec les autres régies financières, des missions mixtes de contrôle[30], cette faculté de collaboration ne modifie pas les compétences exclusives des agents habilités : une équipe mixte ne saurait s’arroger les prérogatives de constatation et de liquidation sans établir que ses membres possèdent la qualité requise. De même, une mission de contrôle diligentée en violation d’une mesure gouvernementale de suspension des contrôles, ou portant atteinte à la sécurité des investissements garantie par l’article 34 de la Constitution, peut fonder l’annulation des titres subséquents.

C. La contestation du bien-fondé : l’exemple des pénalités du Code minier

La pratique montre enfin que le contentieux de l’assiette des recettes non fiscales se prolonge souvent sur le terrain du bien-fondé. Ainsi, la qualification d’une amende — transactionnelle ou pénale — détermine la compétence de la DGRAD : l’article 8 de l’Ordonnance-Loi n° 18/003 du 13 mars 2018 fixant la nomenclature des droits, taxes et redevances vise les seules amendes transactionnelles, à l’exclusion des amendes pénales du Code minier, dont la DGRAD ne peut réclamer le paiement par voie de note de perception. De même, l’application d’obligations issues du Code minier de 2018 à des situations nées sous l’empire du Code de 2002 se heurte au principe de non-rétroactivité, et les avantages garantis par une convention de collaboration approuvée par la loi peuvent neutraliser des dispositions ultérieures défavorables. Ces moyens, qui relèvent du fond, n’en confirment pas moins que la frontière entre contentieux de l’assiette et contentieux du recouvrement demeure poreuse en pratique.

VII. Synthèse comparée des deux régimes

Le tableau ci-après récapitule les convergences et les divergences entre le régime des impôts et celui des recettes non fiscales : identité d’architecture (préalable administratif, distinction assiette/recouvrement, suspension des poursuites à la phase juridictionnelle, garanties du Trésor) et écarts sensibles (dualité du juge du recouvrement, délais de saisine et de décision, prescription).

Tableau 1. Comparaison des procédures contentieuses des impôts (LPF) et des recettes non fiscales (O.-L. n° 13/003).

QUATRIEME PARTIE : LE CONTENTIEUX DU CONTROLE DE SECOND DEGRE : L’INSPECTION GENERALE DES FINANCES

Au-dessus des deux régimes précédents se superpose un troisième étage, transversal, du contentieux des recettes publiques : celui qui naît de l’intervention de l’Inspection générale des Finances. Service d’audit supérieur du pouvoir exécutif, l’IGF n’établit pas l’impôt et ne recouvre pas ; elle contrôle le contrôle. La régularité de son intervention — et donc le contentieux qu’elle suscite — se joue sur un terrain propre, distinct de celui des régies financières.

I. La place de l’IGF dans l’architecture du contrôle des finances publiques

L’IGF est régie par l’Ordonnance n° 87-323 du 15 septembre 1987, modifiée et complétée par l’Ordonnance n° 20/137-b du 24 septembre 2020, et par les articles 121 et 122 de la LFP. Elle dispose d’une compétence générale et supérieure en matière d’audit et de contrôle des finances et des biens publics, et accomplit toute mission d’audit, d’inspection, de vérification, de contre-vérification et de surveillance des opérations financières, en recettes et en dépenses, du pouvoir central, des provinces, des entités territoriales décentralisées et des organismes bénéficiant d’un concours financier public (art. 2). Ses interventions tiennent en état toute autre enquête ou contrôle, à l’exception des missions du Parlement et de la Cour des comptes, et ses membres ont la qualité d’officier de police judiciaire à compétence spéciale (art. 6 bis)[31]. Dans l’exécution de leurs missions, les inspecteurs ne peuvent toutefois s’immiscer dans la direction ou la gestion courante des services contrôlés.

II. La distinction premier degré / second degré et l’avis RITE 043

Le partage des compétences entre les régies financières et l’IGF a été clarifié par l’avis RITE 043 du Conseil d’État, section consultative, chambre d’interprétation des textes juridiques, du 10 décembre 2021, rendu sur requête de l’Inspecteur général-Chef de service[32]. Selon cet avis, les dispositions combinées de l’article 25 de la LPF, de l’article 2 du Décret n° 011/43 du 22 novembre 2011 (création de la DGI) et de l’article 1er du Décret n° 12/029 du 23 août 2012 (interdiction de tout contrôle ou recouvrement sans requête des régies financières) confèrent aux régies financières, spécialement à la DGI, la compétence exclusive pour toutes les missions relatives à l’assiette, au contrôle, au recouvrement et au contentieux des impôts, taxes et redevances — c’est le contrôle de premier degré[33].

La contre-vérification de l’IGF, en revanche, « consiste à vérifier la vérification ainsi faite par les organes de contrôle interne des régies financières » : c’est un contrôle de second degré, qui présuppose nécessairement l’existence d’un contrôle primaire préalable. De cette définition découle un principe directeur dont la portée contentieuse est décisive : on ne contre-vérifie que ce qui a été vérifié. L’IGF ne peut donc se substituer aux régies financières pour établir des impositions, notifier des redressements ou engager le recouvrement ; tant qu’un contrôle primaire n’a pas été effectué et clôturé par l’une des régies, l’IGF ne dispose pas du pouvoir d’ouvrir une contre-vérification.

III. L’articulation de la contre-vérification interne de la DGI avec le second degré de l’IGF

La consécration, au sein même de la DGI, d’une contre-vérification interne invite à affiner la distinction du premier et du second degré. Loin d’être binaire, l’architecture du contrôle comporte en réalité trois étages emboîtés : la vérification de premier degré, conduite par les vérificateurs sous la supervision des inspecteurs, qui établit l’impôt ; la contre-vérification interne, confiée à l’Inspection des services de la DGI, qui contrôle le contrôle sans sortir de la régie ; et la contre-vérification de second degré de l’IGF, qui contrôle, depuis l’extérieur, le contrôle interne des régies financières. Cette précision n’est pas purement académique : l’avis RITE 043 définit précisément la contre-vérification de l’IGF comme l’opération consistant à vérifier la vérification faite par les organes de contrôle interne des régies financières[34]. Or l’organe de contrôle interne de la DGI, c’est justement son Inspection des services. La contre-vérification de l’IGF a donc pour objet naturel le travail de cette Inspection, et non l’examen direct, en première main, de l’assiette du redevable.

Trois conséquences pratiques en découlent pour la coordination des deux contre-vérifications. Premièrement, la priorité demeure à la procédure fiscale de la DGI. Seule la régie est légalement compétente pour établir l’impôt, notifier les redressements, instruire les observations et recouvrer les droits ; ni l’Inspection des services au titre du second regard interne, ni l’IGF au titre du second degré, ne peuvent émettre directement un avis de mise en recouvrement ou asseoir une taxation autonome. L’IGF qui prétendrait procéder au contrôle des impôts sur le fondement de la LPF s’arrogerait la compétence exclusive de la DGI et commettrait l’excès de pouvoir précédemment décrit.

Deuxièmement, la contre-vérification — qu’elle soit interne ou de second degré — débouche, lorsqu’elle révèle des droits éludés, non sur une imposition directe mais sur la transmission du dossier à l’autorité compétente. L’Inspection des services qui décèle une défaillance des vérificateurs en saisit la hiérarchie de la DGI, laquelle ouvre, s’il y a lieu et dans les limites de l’article 30 de la LPF, une mission complémentaire régulière ; de même, l’IGF consigne ses constatations dans un rapport de contre-vérification qu’elle relaie à la DGI, à charge pour celle-ci d’engager, le cas échéant, la procédure de redressement contradictoire de droit commun. Le redressement procède toujours de l’administration fiscale, sur la base — et non en lieu et place — des constatations de la contre-vérification.

Troisièmement, il convient de prévenir toute double vérification simultanée. La sécurité juridique du redevable et la garantie de non-renouvellement commandent que les missions soient ordonnées et qu’on évite les demandes répétitives de documents portant sur un même impôt et une même période : la DGI devrait informer l’IGF d’une vérification en cours, et l’IGF tenir compte des conclusions déjà établies. En cas de désaccord — les vérificateurs concluant à l’absence de redressement, l’Inspection des services ou l’IGF décelant au contraire des omissions importantes —, la solution n’est pas que le contrôleur de second rang taxe lui-même, mais qu’une mission complémentaire de la DGI soit ouverte afin que le redressement soit opéré par l’administration compétente, sur le fondement des constatations du contre-vérificateur et dans le respect des droits de la défense[35].

En toute hypothèse, et c’est le fil conducteur de ce contentieux, la contre-vérification — interne ou de second degré — ne peut avoir pour effet de priver le redevable des garanties attachées à la procédure fiscale : avis de vérification, débat contradictoire, droit de réponse, délais de réclamation et voies de recours administratives et juridictionnelles. La contre-vérification vérifie un contrôle ; elle ne dispense jamais de le refaire régulièrement lorsque le redressement doit, in fine, être établi par la DGI.

IV. Les conditions de régularité de la contre-vérification

L’article 2 bis, alinéa 2, énumère limitativement les cas dans lesquels une mission de contre-vérification peut être ordonnée : (1) en exécution du programme d’actions de l’IGF ; (2) en cas de découverte d’une fraude lors de l’exécution normale d’une mission de contrôle ou de vérification ; (3) en cas de dénonciation des tiers ; (4) sur instruction du Président de la République ; (5) sur demande du Ministre des Finances ; (6) sur réquisition des autorités judiciaires. L’alinéa 3 y ajoute un cas particulier : la contre-vérification, auprès des bénéficiaires des paiements du Trésor public, de la réalité, du coût effectif et de la conformité du service payé[36]. En dehors de ces hypothèses, la mission est dépourvue de base légale. Il en résulte une exigence de motivation : l’ordre de mission et l’avis de vérification doivent permettre d’identifier celui des cas qui fonde l’intervention et, surtout, le contrôle primaire dont la contre-vérification constitue le second regard.

V. Le contentieux de la contre-vérification : moyens et voies de recours

Le contentieux propre à l’IGF se noue, le plus souvent, dès la phase pré-contentieuse, par voie de correspondance d’avocat contestant la régularité de la mission. Plusieurs moyens, éprouvés par la pratique récente, méritent d’être systématisés.

A. L’incompétence matérielle et l’excès de pouvoir

Le moyen central est tiré de l’incompétence matérielle. En droit administratif, la compétence est d’attribution et ne se présume pas[37] : une mission qui s’apparente, par son objet, à un contrôle de premier degré — examen direct de l’assiette, des déclarations et des paiements du redevable — excède les prérogatives de l’IGF et s’analyse en un excès de pouvoir. Lorsque l’avis de vérification annonce qu’il agit « aux fins de procéder au contrôle des impôts » sur le fondement de la LPF, l’IGF s’auto-qualifie comme exerçant le pouvoir exclusif de la DGI, que l’avis RITE 043 lui interdit précisément : on ne peut prétendre à la fois exercer une contre-vérification de second degré et procéder au contrôle des impôts, ces deux actes étant juridiquement distincts et exclusifs l’un de l’autre.

B. Le défaut de base légale et l’exigence de mention du contrôle primaire

Le deuxième moyen tient au défaut de base légale. L’acte qui se fonde sur un texte que son auteur n’applique pas (la LPF, propre à la DGI) tout en omettant le texte qui fonde réellement son pouvoir (l’Ordonnance créant l’IGF) encourt l’irrégularité. Surtout, l’absence de mention du contrôle primaire ne constitue pas une simple irrégularité formelle : elle rend l’acte matériellement incohérent. Il est consubstantiel à la notion de « vérifier la vérification » qu’une vérification préexiste ; sans objet préexistant identifié, le redevable ne peut exercer utilement son droit de défense — c’est-à-dire contester la régularité de la vérification sur laquelle la contre-vérification prétend porter —, en violation du principe du contradictoire et des droits de la défense garantis par les articles 18 et 19 de la Constitution.

C. L’inopérance de la motivation a posteriori

Le troisième moyen sanctionne la régularisation tardive. Un acte administratif doit contenir, au moment de son édiction, les éléments de droit et de fait qui le fondent ; la motivation a posteriori, intervenue après les observations du destinataire, ne saurait couvrir un acte originellement insuffisant. La production, en cours de procédure, des références de prétendus avis de redressement de la régie financière ne suffit donc pas : d’une part, ces avis doivent être communiqués, et non simplement cités, pour que le redevable puisse en vérifier la portée et le caractère définitif ; d’autre part, un avis de redressement ou rectificatif n’est qu’une phase intermédiaire de la procédure contradictoire et ne constitue pas un contrôle primaire clôturé. À défaut d’un contrôle achevé, l’IGF s’interposerait dans une procédure fiscale encore pendante, méconnaissant l’autonomie procédurale de la DGI.

D. Les voies de recours

Au plan procédural, la défense se déploie en deux temps. En amont, le redevable adresse à l’IGF des observations écrites contestant la régularité de la mission, sollicitant la communication des références du contrôle primaire et, à défaut, l’abandon ou la requalification de la mission en enquête autonome assortie d’un nouvel ordre de mission régulier. En aval, à défaut de régularisation, l’acte faisant grief — ordre de mission, avis de vérification ou avis d’enquête — peut être déféré au juge administratif par la voie du recours en annulation pour excès de pouvoir, le Conseil d’État étant, à terme, la juridiction de droit commun de ce contentieux. Le redevable veillera toutefois à réaffirmer sa disponibilité à collaborer avec tout contrôle régulièrement initié, afin de ne pas s’exposer au grief d’opposition au contrôle, lequel ouvrirait la voie à la taxation d’office.

Chapitre final : Analyse critique et perspectives de réforme

Le dispositif congolais présente d’indéniables forces : caractère contradictoire de la procédure d’assiette, motivation des redressements, encadrement des durées de vérification, voies de recours administratives et juridictionnelles, médiation désormais suspensive des délais, et — point souvent méconnu — suspension automatique des poursuites dès la saisine du juge du recouvrement. La symétrie d’ensemble entre les deux régimes facilite le travail du praticien.

Plusieurs faiblesses subsistent néanmoins. La brièveté des délais du contentieux du recouvrement (soixante-douze heures pour le Receveur des impôts, huit jours ouvrables pour celui des recettes non fiscales) le rend souvent illusoire. La dualité du juge du recouvrement — Tribunal administratif pour les impôts, Tribunal de grande instance pour les recettes non fiscales — est difficilement justifiable, d’autant que l’installation incomplète des juridictions administratives oblige le juge judiciaire à statuer sans habilitation claire. Surtout, la superposition du contrôle de second degré de l’IGF aux contrôles de premier degré des régies financières engendre un risque de double emploi et d’insécurité juridique : faute de délimitation rigoureuse, le redevable peut être exposé à des contrôles successifs et concurrents, ce qui appelle un strict respect de la ligne de partage tracée par l’avis RITE 043. Enfin, le déséquilibre des moyens entre une Administration richement dotée et des contribuables souvent démunis demeure une réalité structurelle.

Plusieurs pistes mériteraient d’être explorées : l’unification du juge du recouvrement et l’achèvement de l’installation des juridictions administratives ; l’allongement raisonnable des délais d’instruction des réclamations de recouvrement ; la consécration légale, dans l’Ordonnance créant l’IGF, de l’exigence de mention du contrôle primaire et de la communication de ses conclusions ; et une harmonisation des durées de prescription. Ces réformes consolideraient l’équilibre, recherché par le législateur, entre la mobilisation des recettes publiques et la protection effective des droits des redevables.

CONCLUSION

Le contentieux des recettes publiques concilie les prérogatives de puissance publique reconnues à l’Administration avec les garanties dues aux redevables. En République Démocratique du Congo, il se déploie sur trois axes : le régime des impôts (Loi n° 004/2003), le régime des recettes non fiscales (Ordonnance-Loi n° 13/003) et le contrôle de second degré de l’Inspection générale des Finances (Ordonnance n° 87-323). Ces axes partagent un socle commun — larges prérogatives de contrôle et d’enquête, préalable administratif, distinction de l’assiette et du recouvrement, garanties du Trésor — tout en divergeant sur des points sensibles, au premier rang desquels la suspension des poursuites, qui n’est nullement absente du système : si le recours d’assiette laisse subsister l’exigibilité, le recours du recouvrement paralyse les poursuites dès la saisine du juge. La maîtrise de cette grammaire — et de la ligne de partage entre premier et second degré consacrée par l’avis RITE 043 — est la condition d’une défense efficace. Si les réformes successives ont modernisé et rapproché les régimes, des améliorations demeurent souhaitables, particulièrement en matière de célérité des recours, de cohérence de l’ordre juridictionnel et d’articulation des degrés de contrôle.

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BIBLIOGRAPHIE INDICATIVE

1. Textes normatifs

• Constitution de la République Démocratique du Congo du 18 février 2006, telle que modifiée à ce jour.
• Loi n° 004/2003 du 13 mars 2003 portant réforme des procédures fiscales, telle que modifiée et complétée jusqu’à la Loi de finances n° 25/060 du 29 décembre 2025 (textes coordonnés).
• Ordonnance-Loi n° 13/003 du 23 février 2013 portant réforme des procédures relatives à l’assiette, au contrôle et aux modalités de recouvrement des recettes non fiscales, telle que modifiée à ce jour.
• Ordonnance n° 87-323 du 15 septembre 1987 portant création de l’Inspection générale des Finances, telle que modifiée et complétée par l’Ordonnance n° 20/137-b du 24 septembre 2020.
• Loi n° 11/011 du 13 juillet 2011 relative aux finances publiques (art. 121 et 122) ; Décret n° 13/050 du 6 novembre 2013 portant Règlement général sur la comptabilité publique.
• Loi organique n° 16/027 du 15 octobre 2016 portant organisation, compétence et fonctionnement des juridictions de l’ordre administratif, J.O. RDC, 57e année, n° spécial, Kinshasa, 18 octobre 2016.
• Décret n° 011/43 du 22 novembre 2011 modifiant le Décret n° 017/2003 du 2 mars 2003 portant création de la Direction générale des Impôts ; Décret n° 12/029 du 23 août 2012 portant interdiction de contrôle et de recouvrement sans requête des régies financières.
• Décret n° 017/2003 du 2 mars 2003 portant création de la Direction générale des Impôts, tel que modifié et complété par le Décret n° 011/43 du 22 novembre 2011 et le Décret n° 22/52 du 30 décembre 2022 (organisation des services ; Inspection des services chargée des missions d’enquête et de contre-vérification fiscale) ; Décret n° 108/2003 du 2 mars 2003 portant règlement d’administration relatif au personnel de carrière de la DGI (corps des Inspecteurs, des Vérificateurs et des Huissiers fiscaux).
• Ordonnance-Loi n° 18/003 du 13 mars 2018 fixant la nomenclature des droits, taxes et redevances du pouvoir central ; Loi n° 14/005 du 11 février 2014 portant régime applicable aux conventions de collaboration.

1. Doctrine

• ALBERT (J.-L.) et alii, Dictionnaire de droit fiscal et douanier, Paris, Ellipses, 2007.
• BUABUA WA KAYEMBE (M.), Traité de droit fiscal zaïrois, Kinshasa, Presses universitaires du Zaïre, 1993 ; Les finances publiques congolaises, Kinshasa, CRFPF, 2019.
• BUSANE RUHANA MIRINDI (W.), « La juridiction administrative congolaise dans la loi organique n° 16/027 du 15 octobre 2016 : architecture, atouts et points d’interrogation », archive ouverte HAL, 2018.
• GROSCLAUDE (J.) et MARCHESSOU (Ph.), Droit fiscal général, 11e éd., Paris, Dalloz, 2017.
• HERZOG (R.), Le juge fiscal, Paris, Economica, 1988.
• KALONJI (Trésor-Gauthier M.), Précis de droit fiscal congolais, Saarbrücken, Éditions universitaires européennes, 2014.
• KANYUKA KANTOLE (R.), « Le recouvrement de l’impôt et le contentieux de recouvrement en droit positif congolais », Le Village de la Justice, 2025.
• LAMARQUE (J.) et alii, Droit fiscal général, 2e éd., Paris, LexisNexis, 2011.
• MAITROT DE LA MOTTE (A.), Droit fiscal, 1re éd., Paris, PUF, 2011.
• MUKENDI WAFWANA (E.) et alii, Contentieux administratifs, Collection Juridocs, Kinshasa, 2010.
• VUNDUAWE TE PEMAKO (F.), Traité de droit administratif, Bruxelles, De Boeck & Larcier, 2007.
• YUMA BIABA (L.), Manuel de droit administratif général, Kinshasa, Éditions CEDI, 2012.

III. Jurisprudence et avis

• Conseil d’État, section consultative, chambre d’interprétation des textes juridiques, avis RITE 043 du 10 décembre 2021 (interprétation des art. 2 et 2 bis de l’Ordonnance n° 87-323 portant création de l’IGF).
• CSJ, arrêt du 12 mai 1976, R.A. 21, in Bulletin des arrêts de la CSJ, 1976, éd. de la CSJ, Kinshasa, 1977, p. 124.
• TGI/Gombe, jugements RC 110.671 ; RC 111.540 ; RC 110.999 ; RC 109.355 ; RC 109.458/108.860 ; RC 116.464.

[1]J.-L. ALBERT et alii, Dictionnaire de droit fiscal et douanier, Paris, Ellipses, 2007, p. 431.

[2]Const. RDC du 18 février 2006, spéc. art. 122 (matières réservées à la loi), art. 149 et 174.

[3]Loi organique n° 16/027 du 15 octobre 2016, J.O. RDC, 57e année, n° spécial, Kinshasa, 18 octobre 2016.

[4]W. BUSANE RUHANA MIRINDI, « La juridiction administrative congolaise dans la loi organique n° 16/027 du 15 octobre 2016 : architecture, atouts et points d’interrogation », HAL, 2018.

[5]Art. 25, 26, 28 et 30 bis LPF. En matière de recettes non fiscales, le pouvoir de contrôle sur place ou sur pièces est reconnu à la DGRAD par les art. 75 et 75 bis de l’O.-L. n° 13/003.

[6]Art. 46 à 56 LPF ; obligations corrélatives de communication des tiers (banques, administrations) aux art. 47 à 52.

[7]Art. 56 bis à 56 ter C LPF (droit d’enquête, créé par l’O.-L. n° 13/005 du 23 février 2013).

[8]Art. 56 quarto A à I LPF (droit de visite et de saisie, créé par l’O.-L. n° 13/005 du 23 février 2013) ; l’autorisation du Procureur de la République est susceptible de recours devant le Tribunal de grande instance.

[9]E. MUKENDI WAFWANA et alii, Contentieux administratifs, Coll. Juridocs, Kinshasa, 2010, p. 19, citant CSJ, R.A. 21, 12 mai 1976. Comp. art. 104 et 72 LPF ; art. 48, 60 et 70 O.-L. n° 13/003.

[10]art. 72 al. 4, LPF (contentieux du recouvrement des impôts) ; art. 48, al. 8 et 9, de l’O.-L. n° 13/003 (contentieux du recouvrement des recettes non fiscales). La suspension cesse toutefois si la décision n’intervient pas dans le délai de trente jours imparti au juge.

[11]Art. 25 à 45 LPF. La garantie contre les changements de doctrine (art. 39) interdit un redressement fondé sur une interprétation que l’Administration avait elle-même formellement admise.

[12] Décret n° 017/2003 du 2 mars 2003 portant création de la DGI, tel que modifié et complété par le Décret n° 011/43 du 22 novembre 2011 et le Décret n° 22/52 du 30 décembre 2022 ; Décret n° 108/2003 du 2 mars 2003 portant règlement d’administration relatif au personnel de carrière de la DGI, qui organise trois corps de carrière : Inspecteurs des impôts, Vérificateurs des impôts et Huissiers fiscaux.

[13] Décret n° 017/2003 précité : l’Inspection des services de la DGI est chargée, sur ordre du Directeur Général, du contrôle des directions et services, et des missions d’enquête et de contre-vérification fiscale ; au plan local, l’Inspection des services des Directions urbaine et provinciales exerce une compétence analogue. Sur la garantie de non-renouvellement, v. Titre II de la LPF (art. 30) : un impôt ou une période déjà contrôlés ne peuvent être vérifiés à nouveau, sauf dénonciation de fraudes dont une enquête doit préalablement établir l’existence.

[14]Art. 41 et 42 LPF.

[15]Art. 104 à 107 LPF.

[16]Art. 105 bis, 105 ter, 108 bis (L.F. n° 24/011 du 20 décembre 2024) et 108 ter (L.F. n° 25/060 du 29 décembre 2025) LPF.

[17]Art. 108, 109 et article 109 bisLPF.

[18]F. VUNDUAWE TE PEMAKO, Traité de droit administratif, Bruxelles, De Boeck & Larcier, 2007, p. 663 et s. ; A. MAITROT DE LA MOTTE, Droit fiscal, Paris, PUF, 2011, p. 282.

[19]Paraphrase de R. HERZOG, Le juge fiscal, Paris, Economica, 1988, p. 28 ; art. 66 et 72 LPF.

[20]J. LAMARQUE et alii, Droit fiscal général, Paris, LexisNexis, 2011, p. 1370 ; art. 72 LPF ; art. 104 de la Loi organique n° 16/027.

[21]art. 72 LPF. Sur le référé fiscal et le sursis devant le juge administratif, v. art. 316 à 318 de la Loi organique n° 16/027.

[22]TGI/Gombe : RC 110.671 ; RC 111.540 ; RC 110.999 ; RC 109.355 ; RC 109.458/108.860 ; RC 116.464. V. R. KANYUKA KANTOLE, « Le recouvrement de l’impôt et le contentieux de recouvrement en droit positif congolais », Le Village de la Justice, 2025.

[23]art. 73 LPF.

[24]Art. 1er, 5, 17, 22, 30 et 40 de l’O.-L. n° 13/003.

[25]Art. 85 à 89 de l’O.-L. n° 13/003, tels que modifiés par la L.F. n° 22/071 du 28 décembre 2022. La feuille d’observations donne lieu à un débat contradictoire sanctionné, selon le cas, par un procès-verbal d’accord, de désaccord ou de carence.

[26]Art. 60 à 68 bis de l’O.-L. n° 13/003. Le dégrèvement d’office des erreurs matérielles et doubles emplois (art. 67 bis) et la modération gracieuse des pénalités (art. 68 bis) y sont également prévus.

[27]Art. 40 à 49, spéc. art. 48, 48 bis et 48 ter de l’O.-L. n° 13/003. L’annulation de la note de perception est prévue, en cas d’erreur matérielle, de double emploi, de réclamation ou de contestation justifiée, par l’art. 24, al. 1er.

[28]Art. 69 à 74 de l’O.-L. n° 13/003.

[29]Illustrations tirées de la pratique contentieuse du Cabinet Elite Law Firm (correspondances d’avocat adressées à la DGRAD, 2023-2026). Les développements ci-après sont présentés de manière anonymisée.

[30]Art. 81 bis LPF (missions mixtes de contrôle entre la DGRAD et les autres régies financières) ; art. 5 à 7, 10 et 17 de l’O.-L. n° 13/003 (compétence exclusive des agents taxateurs habilités).

[31]Ordonnance n° 87-323 du 15 septembre 1987 portant création de l’IGF, telle que modifiée par l’Ordonnance n° 20/137-b du 24 septembre 2020, art. 2, 2 bis et 6 bis ; Loi n° 11/011 du 13 juillet 2011 relative aux finances publiques, art. 121 et 122.

[32]Conseil d’État, section consultative, chambre d’interprétation des textes juridiques, avis RITE 043 du 10 décembre 2021, en cause : interprétation des articles 2 et 2 bis de l’Ordonnance n° 87-323 du 15 septembre 1987.

[33]Décret n° 011/43 du 22 novembre 2011 modifiant le Décret n° 017/2003 du 2 mars 2003 portant création de la DGI, art. 2 ; Décret n° 12/029 du 23 août 2012 portant interdiction de contrôle et de recouvrement des impôts, droits, taxes et redevances dus à l’État sans requête des régies financières, art. 1er.

[34] Avis RITE 043 du 10 décembre 2021, préc. : la contre-vérification de l’IGF consiste à vérifier la vérification faite par les organes de contrôle interne des régies financières, ce qui en fait un contrôle de second degré présupposant un contrôle primaire clôturé.

[35] Sur les compétences conflictuelles et/ou complémentaires entre l’IGF et la DGI au regard de la position du Conseil d’État, v. la doctrine récente (analyse de la position du Conseil d’État congolais). Comp. art. 2 et 2 bis de l’Ordonnance n° 87-323 telle que modifiée par l’Ordonnance n° 20/137-b du 24 septembre 2020 ; art. 30de la LPF (garantie de non-renouvellement de la vérification).

[36]Art. 2 bis, al. 2 et 3, de l’Ordonnance n° 87-323 telle que modifiée.

[37]YUMA BIABA (L.), Manuel de droit administratif général, Kinshasa, Éd. CEDI, 2012, p. 117.